Капитальный ремонт производственного здания налогообложение прибыли

Реконструкция и ремонт: особенности налогообложения

Каширина М. В., доцент кафедры «Налоги и налогообложение»
Финансового университета при Правительстве РФ

Определить грань между ремонтом и реконструкцией на практике бывает достаточно трудно. Поэтому вопрос о классификации расходов нередко становится предметом спора с налоговыми органами. Последние разъяснения чиновников и арбитражная практика помогут принять правильное решение по учету затрат.

От квалификации работ зависит порядок налогообложения

При проверках налоговики проявляют повышенный интерес к расходам организации, связанным с проведением ремонтных работ.

Особое внимание к таким расходам объясняется следующим: согласно пункту 1 статьи 260 Налогового кодекса РФ, затраты на текущий или капитальный ремонт единовременно в полной сумме учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль.

В свою очередь затраты на реконструкцию увеличивают стоимость основного средства и списываются на расходы посредством начисления амортизации (п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ). Таким образом, правильная квалификация работ позволит избежать проблем с учетом указанных расходов в целях налогообложения прибыли.

Какие определения использовать

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Понятие реконструкции определено кодексом

Поэтому организации при квалификации работ для целей налогообложения должны руководствоваться определением, приведенным в Налоговом кодексе РФ. Причем даже в том случае, когда в Градостроительном кодексе РФ дается более точное определение, например, в отношении реконструкции линейных объектов.

Именно такой позиции придерживаются чиновники Минфина России (см. письмо от 15 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/87).

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Таким образом, целью проведения реконструкции является улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, например увеличение срока полезного использования, мощности и др.

Данный вывод подтверждают и решения арбитражных судов. Так, в постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2010 г. по делу № А65-33483/2009 отмечено, что на объекте недвижимости был выполнен комплекс строительно-монтажных работ, в результате которых изменились его основные технические показатели, произведена перепланировка помещений и увеличилось их количество, изменилось качество инженерно-технического обеспечения объекта недвижимости, увеличилась энергетическая нагрузка на помещения с 1,5 кВА на 2 кВА, изменилось назначение объекта недвижимости.

В результате арбитры констатировали, что материалами дела доказан факт осуществления реконструкции здания.

Кроме того, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2011 г. по делу № А56-1315/2011 судьи отметили, что, согласно требованиям статьи 257 Налогового кодекса РФ, квалификация произведенных работ в качестве реконструкции в целях исчисления налога на прибыль может быть осуществлена только при наличии проекта реконструкции.

Какие работы относить к ремонтным

Понятие «ремонт» в действующем налоговом и бухгалтерском законодательстве отсутствует. В то же время с недавних пор в Градостроительном кодексе РФ появились определения капитального ремонта. Изменения в статью 1 Градостроительного кодекса РФ внесены Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 215-ФЗ . В частности, к капитальному ремонту объектов относится:

– замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций (исключением являются несущие строительные конструкции);

– замена и (или) восстановление систем (сетей) инженерно-технического обеспечения объектов недвижимости или их элементов;

– замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.

Кроме того, отдельно приведено определение капитального ремонта линейных объектов.

Это изменение параметров линейных объектов или их участков (частей), которое не влечет изменение класса, категории и (или) первоначально установленных показателей функционирования таких объектов недвижимости и при котором не требуется изменение границ полос отвода и (или) охранных зон указанных объектов.

Учет расходов на реконструкцию

При проведении реконструкции налогоплательщик за все время проведения работ должен обеспечить накопительный учет данных о затратах в разрезе всех элементов расходов (материалы, оплата труда, начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций и др.). По окончании работ по реконструкции производится оценка первоначальной стоимости реконструированного объекта с учетом расходов на реконструкцию, включающих в том числе затраты на оплату услуг сторонних организаций. Следовательно, расходы по реконструкции до момента ввода объекта недвижимости в эксплуатацию квалифицируются в качестве формирующих первоначальную стоимость амортизируемого имущества – основного средства.

Указанные затраты после получения разрешения на ввод в эксплуатацию включаются в состав расходов посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования объекта недвижимости.

Таким образом, расходы по строительству объекта недвижимости учитываются в целях налогообложения прибыли с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, но не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором получено документальное подтверждение факта подачи документов на государственную регистрацию прав на объект (письмо Минфина России от 14 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/96).

Обоснование расходов на ремонт

Для того чтобы избежать претензии со стороны налоговой инспекции при проведении ремонта, необходимо иметь в наличии документы, обосновывающие проведение ремонта и подтверждающие затраты на его проведение.

К таким документам относятся: дефектная ведомость, приказ руководителя организации о проведении ремонта, договор на выполнение ремонтных работ (если ремонт осуществляет фирма самостоятельно, необходимы планы (графики) ремонта, сметы расходов на ремонт, накладные на внутреннее перемещение объектов основных средств и на отпуск материалов для ремонта, расчетно-платежные ведомости на выплату зарплаты работникам, производящим ремонт), акт о приеме-сдаче отремонтированных объектов, технические характеристики объектов после ремонта, экспертные заключения.

Данный подход разделяют и судьи. Например, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2011 г. по делу № А05-5601/2010 к документам, подтверждающим необходимость проведения капитального ремонта, а следовательно, и оправданность расходов, отнесены план ремонтных работ и дефектные ведомости.

Судьи квалифицировали проведение работ в качестве ремонтно-строительных, поскольку в результате их выполнения не увеличились технико-экономические показатели объекта, необходимость работ вызвана износом конструкций здания и оборудования, которые требовали восстановления или замены в соответствии с установленными сроками капитального ремонта для продолжения дальнейшей эксплуатации объекта. При этом был устранен моральный износ имеющегося оборудования.

Судьи Тринадцатого арбитражного апелляционного суда (постановление от 14 сентября 2011 г. по делу № А56-1315/2011) проанализировали представленные договоры, дефектные ведомости, акты выполненных работ и счета-фактуры, а также заключения специалистов, полученные как в ходе выездной налоговой проверки, так и при рассмотрении дела в суде первой инстанции, и решили, что в рассматриваемом случае был произведен ремонт здания.

При этом материалами дела было установлено, что технико-экономические показатели объекта не изменились и, следовательно, проведенные организацией работы относятся к категории ремонтных, а их стоимость правомерно отнесена в состав расходов, связанных с поддержанием основного средства в рабочем состоянии.На основании судебных решений можно сделать вывод о том, что к ремонтным относятся такие виды работ, которые не приводят к улучшению характеристик объекта основных средств. Причем при ремонте можно использовать новые, более долговечные и экономичные запчасти и материалы (детали) вместо изношенных.

Источник

Капитальный ремонт производственного здания налогообложение прибыли

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация (основный вид деятельности — производство текстильных изделий) приобрела полуразрушенное производственное здание. С целью доведения его до состояния, пригодного к эксплуатации, принято решение о его капитальном ремонте хозяйственным способом: восстановление (замена) разрушенных стен, системы отопления, окон, кровли и т.д. Возможно, часть работ по капитальному ремонту будет выполнена подрядным способом.
Относятся ли данные работы по ремонту к строительно-монтажным работам для целей НДС? Какой перечень первичных, а также других необходимых специальных документов по учету работ в строительстве должна использовать организация для подтверждения расходов на капитальный ремонт в налоговом учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Осуществленные в данном случае организацией работы некапитального характера по приведению производственного здания в состояние, пригодное для использования, выполненные хозяйственным способом, не являются СМР в понимании пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, поэтому в связи с их выполнением у организации не возникает объекта налогообложения НДС.
2. Расходы на капремонт могут быть подтверждены первичными учетными документами по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов. Подробнее — в тесте ответа.

Обоснование вывода:
Прежде всего отметим, что нормы бухгалтерского и налогового законодательства не содержат конкретного перечня работ, которые относятся к капитальному ремонту. Поэтому определить, какие именно виды работ произведены (капремонт или реконструкция/модернизация), на практике достаточно сложно. Например, одни и те же работы по перепланировке помещений и возведению перегородок могут являться как элементами реконструкции, так и капитального ремонта.
Между тем верная классификация работ важна для правильного признания произведенных в связи с этим расходов.
Как следует из п. 1 ст. 11 НК РФ, если какое-либо понятие в НК РФ не определено, следует обратиться к нормам иных отраслей законодательства.
Так, в письмах Минфина России от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41, от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 для определения терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция» рекомендуется руководствоваться в том числе:
— ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения»*(1) (далее — ВСН);
— положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000*(2) (далее — Положение);
— письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80.
В соответствии с п.п. 14 и 14.2 ГрК РФ к реконструкции объектов капитального строительства относятся, например, изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства. Под капитальным ремонтом понимаются работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов (п. 3.11 Положения). При этом перечень работ по капитальному ремонту приведен в Приложении 8 (далее — Перечень) к Положению.
Минфин России предлагает считать ремонтными работы, не влекущие изменений функций объекта и его эксплуатационных характеристик (письма от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29, от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358). В постановлении ФАС Московского округа от 17.05.2011 по делу N А41-29048/10 судьи указали, что капитальный ремонт заключается в замене основных частей или элементов имущества. Капитальный ремонт направлен на недопущение аварийного состояния имущества, когда использование имущества по назначению становится невозможным или опасным.
Конкретный вывод о квалификации работ можно сделать только исходя из анализа документов на проведение ремонтно-строительных работ (смотрите также письмо Минфина России от 14.01.2004 N 16-00-14/10).
Исходя из содержания вопроса, в рассматриваемом случае работы классифицированы как капитальный ремонт. Поэтому в ответе нами будет рассмотрено налогообложение ремонтных работ, произведенных в отношении приобретенного нежилого здания, не введенного в эксплуатацию.

НДС

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ (далее — СМР) для собственного потребления (то есть хозяйственным способом) признается объектом налогообложения НДС. Налоговая база по НДС в этом случае определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. При этом моментом определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления является последнее число каждого квартала (п. 2 ст. 159, п. 10 ст. 167, ст. 163 НК РФ).
Суммы НДС, исчисленные при выполнении СМР для собственного потребления (связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых НДС, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций) подлежат вычетам в том же квартале, когда сумма НДС начислена (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ).
Позиция Минфина России о квалификации ремонтных работ в качестве СМР для собственного потребления для целей главы 21 НК РФ изложена в письмах от 30.10.2014 N 03-07-10/55074, от 05.11.2003 N 04-03-11/91. По мнению чиновников, в качестве СМР для целей применения НДС следует рассматривать работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты ОС, в том числе объекты недвижимого имущества (здания, сооружения и т.п.), или изменяется первоначальная стоимость данных объектов, находящихся в эксплуатации, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям. Работы некапитального характера по текущему ремонту производственного помещения к СМР для целей НДС не относятся и, соответственно, объектом налогообложения не признаются. Смотрите дополнительно письмо Минфина России от 15.11.2017 N 03-07-11/75377.
Таким образом, следует различать термины «капитальный ремонт» и «работы капитального характера». Работы по капитальному ремонту не являются реконструкцией и т.п., то есть работами капитального характера.
В рассматриваемой ситуации (как мы поняли) речь идет о капитальном ремонте здания, а не о работах капитального характера (реконструкция, модернизация).
В этой связи приведем примеры из арбитражной практики. Согласно постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.11.2013 N Ф02-5243/13 по делу N А19-3291/2013 предметом спора явилось доначисление НДС на основании пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ в результате квалификации налоговым органом работ по капитальному ремонту помещений как СМР для собственного потребления. В достаточно широком перечне работ значились: разборка облицовки стен, перегородок, металлических перемычек; облицовка стен гипсокартоном; устройство подвесного потолка; замена деревянных окон на блоки из ПВХ с подоконными досками и пластиковыми откосами; установка дверных блоков и т.п. Учитывая невозможность квалификации произведенных обществом работ в качестве СМР (по упомянутым нами выше основаниям), суды пришли к выводу об отсутствии у налоговой инспекции оснований для включения стоимости спорных работ в состав налоговой базы по НДС. Аналогичная позиция (со ссылкой на упомянутое нами выше письмо от 05.11.2003) высказана в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 17.11.2010 по делу N А27-3324/2010, ФАС Поволжского округа от 08.05.2009 N А12-12331/2008.
Также обратим внимание на постановление АС Западно-Сибирского округа от 07.04.2016 N Ф04-996/16 по делу N А81-2356/2015, где было указано, что восстановление всех элементов здания, поврежденных при пожаре (конструктивных элементов чердачного помещения, конструкции перегородок, потолка, смена полов, замена окон и т.д.), относится именно к капитальному ремонту (правда, здесь оспаривались расходы для цели налогообложения прибыли). Смотрите дополнительно постановление АС Поволжского округа от 21.02.2019 N Ф06-43975/19 по делу N А55-28546/2017.
С учетом вышеизложенного полагаем, что осуществленные в данном случае организацией работы некапитального характера по приведению производственного здания в состояние, пригодное для использования, выполненные хозяйственным способом, не являются СМР в понимании пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, поэтому в связи с их выполнением у организации не возникает объекта налогообложения НДС (смотрите также постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2012 N Ф09-114/12 по делу N А60-18126/2011).
При этом НДС, уплаченный при приобретении материалов, использованных при ремонте, может быть принят к вычету в общеустановленном порядке при соблюдении требований ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письмо УФНС по Московской области от 30.12.2004 N 06-21/32438).

При осуществлении капитального ремонта НДС, предъявленный подрядчиками, принимается к вычету в общем порядке (п.п. 2 п. 6 ст. 171 НК РФ, письмо ФНС России 07.09.2009 N 3-1-11/708). Для применения налоговых вычетов должны единовременно соблюдаться следующие условия:
— работы приобретаются для осуществления операций, облагаемых НДС;
— приобретенные работы приняты к учету при наличии соответствующих первичных документов;
— у заказчика имеются надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выставленные подрядчиками (письма ФНС России от 09.11.2016 N СД-4-3/21171@, от 21.06.2013 N ЕД-4-3/11246@).

К сведению:
Если СМР производит для налогоплательщика (заказчика) подрядная организация, то независимо от того, что объект, на котором осуществляются работы, заказан для нужд налогоплательщика (заказчика), объект обложения таких работ НДС возникает не у налогоплательщика (заказчика), а у подрядной организации (постановление АС Северо-Западного округа от 03.04.2015 N Ф07-357/15 по делу N А26-1492/2014, смотрите также решение ВАС РФ от 06.03.2007 N 15182/06).

Документальное подтверждение расходов на капитальный ремонт

В общем случае расходы на ремонт ОС, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст.260 НК РФ).
Вместе с тем если ремонт проводится в отношении приобретенного ОС до начала его эксплуатации, необходимо учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость ОС включаются в том числе расходы на доведение объекта до состояния, в котором он пригоден для использования. То есть расходы на проведение ремонта здания до его постановки на учет в качестве ОС необходимо включить в его первоначальную стоимость, соответственно, погашаться они будут путем начисления амортизации.
Документальное подтверждение расходов является одним из обязательных условий для их признания в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ). Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные, в частности, документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ*(3).
Согласно п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету ОС*(4) затраты, производимые при ремонте объекта ОС, отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов.
Документами, подтверждающими ремонтный характер работ, могут быть:
— положение организации о ремонтах, в котором четко прописано, какие виды работ относятся к капитальному ремонту (виды работ должны соответствовать Перечню);
— приказ на осмотр здания, акт технического обследования объекта с указанием обнаруженных дефектов, мер по их устранению и сроков выполнения, дефектная ведомость;
— сметная и техническая документация на проведение ремонта, договоры на ремонтные работы, акты приемки-передачи выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения (смотрите также письмо Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/1/149).
При проведении ремонта собственными силами подтверждающими документами будут также являться первичные документы по передаче материалов в ремонт (например, требование-накладная по форме М-11), по начислению оплаты труда.
Как следует из письма УФНС России по г. Москве от 20.02.2008 N 20-12/015951, расходы на ремонт могут быть учтены на основании унифицированных форм N КС-2 и N КС-3 *(5). Смотрите дополнительно Энциклопедию решений. Порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств.
Независимо от способа проведения ремонта (хозяйственным или подрядным способом) после завершения ремонта целесообразно оформить Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств. При этом организация может воспользоваться унифицированной формой N ОС-3 *(6) (либо разработать на ее основе собственную форму).
Обращаем внимание, что данный ответ выражает мнение экспертов и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше ответе.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. НДС при выполнении СМР для собственного потребления;
— Вопрос: Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС. Нужно ли на основании данной нормы начислять НДС при проведении ремонта здания и отдельных помещений в нем? («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», N 3, март 2015 г.)
— Энциклопедия решений. Расходы на ремонт основных средств при налогообложении прибыли;
— Вопрос: Мы приобрели здание, требующее ремонта, с целью последующего использования для производственных нужд. Ремонт стали делать непосредственно после подписания акта приема-передачи. Как учитываются данные расходы в целях налогообложения прибыли, если ремонт был проведен до фактического ввода здания в эксплуатацию? («Практическая бухгалтерия», N 5, май 2007 г.)
— Энциклопедия решений. Разработка и утверждение первичных документов для бухгалтерского учета.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

8 ноября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————
*(1) Утверждены приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312.
*(2) Утверждено постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279.
*(3) Все формы первичных учетных документов утверждаются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ)).
Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов можно воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 «Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов».
*(4) Утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
*(5) Утверждены постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100.
*(6) Утверждена постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7.

Источник