Малоценное имущество
Татьяна Самокиша, налоговый консультант АКГ «Интерком-Аудит»
Опубликовано в «Финансовой газете» № 39/2010
К категории «малоценное имущество» относятся объекты, которые соответствуют критериям, установленным для бухгалтерского учета основных средств (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), а именно:
— предназначены для использования в производственной деятельности организации или для нужд управления;
— способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
— организация не предполагает их последующую перепродажу;
Но при этом, их стоимость не превышает 20 000 руб. за единицу.
Потому что пунктом 5 ПБУ 6/01, в виде исключения, предусмотрено право — учитывать такое имущество, в составе материально-производственных запасов.
То есть, в бухгалтерском учете, малоценное имущество может учитываться как в составе оборотных, так и в составе внеоборотных активов.
Для этого организации следует установить конкретный стоимостной лимит, не превышающий 20 000 руб., а так же прописать его в своей учетной политике (пункт 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н; п. 5 ПБУ 6/01).
Определив порядок учета малоценного имущества, организация должна придерживаться его в отношении всех объектов, которые будут соответствовать выбранному стоимостному критерию.
Соответственно при отсутствии установленного лимита в учетной политике, такие активы по умолчанию признаются основными средствами независимо от их стоимости и подлежат амортизации в общем порядке (Письмо Минфина России N 07-05-06/36 от 8 февраля 2007 г.).
В налоговом учете, имущество стоимостью менее 20 000 руб., амортизируемым не признается, и в любом случае подлежит единовременному включению в состав текущих расходов отчетного (налогового) периода (п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 1 ст. 257 НК РФ).
Таким образом, при установлении в бухгалтерском учете лимита для отнесения активов к материально-производственным запасам, отличного от 20 000 руб. неизбежно будут возникать временные разницы в сумме расходов, учитываемых при определении прибыли в бухгалтерском учете и для налога на прибыль.
При этом возникает проблема учета одних и тех же малоценных активов по разным правилам, а так же ведения двойного документооборота.
И напротив, если в учетной политике зафиксировать тот же норматив, что и в Налоговом кодексе, то есть в сумме 20 000 руб., то это позволяет:
Во-первых, максимально сблизить данные бухгалтерского и налогового учета, поскольку в лимит для единовременного списания будет одинаковым.
Во-вторых, вывести все активы стоимостью не более 20 000 руб. из-под обложения налогом на имущество (пункт 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ).
Таким образом, для организации наиболее рационально установить максимальный лимит и учитывать такие малоценные объекты в составе МПЗ, при этом такой учет будет иметь свои особенности, которые рассмотрены в настоящей статье.
Поступление малоценного имущества
Если согласно установленному лимиту, «малоценные» основные средства отражаются в составе материально-производственных запасов (МПЗ), то для их учета должны выполняться соответствующие требования ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
Поступление малоценных активов, документируется как поступление МПЗ, то есть оформляется приходный ордер по форме N М-4 и заводится карточка учета материалов по форме N М-17 (пост. Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). При этом заполнять форму N ОС-1 не обязательно (пост. Госкомстата России от 21.01.2003 N 7) (письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/4/98, Письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2006 N 20-12/35854@).
Такие объекты подлежат учету на счете 10 «Материалы», при этом можно предусмотреть отдельный субсчет.
В силу п. 5, п. 6 ПБУ 5/01, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по их фактической себестоимости.
Если имущество используется для операций, облагаемых НДС, то сумма входного налога, уплаченного поставщику, принимается к вычету и в формировании такой себестоимости не участвует. Однако пунктом 2 статьи 170 НК РФ установлены особые случаи, когда сумма входящего НДС, включается в первоначальную стоимость объекта, и в этом случае соответствие установленному лимиту, следует определять уже исходя из их стоимости с учетом НДС.
Далее, при вводе малоценного объекта в эксплуатацию, его стоимость в бухгалтерском учете единовременно списывается на расходы по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
При этом производится запись по дебету счета учета затрат 20 (26, 44) и кредиту счета 10 «Материалы», а так же оформляется требование-накладная по форме N М-11 и в карточке N М-17 делается соответствующая запись выбытия (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).
Для обеспечения контроля за движением и сохранностью малоценного имущества при эксплуатации, открывается специальный забалансовый счет (абз.4 Пункт 5 ПБУ 6/01; п. 1 ст. 9 Закона о бухучете, Письмо Минфина России от 29 апреля 2010 г. N 07-02-06/56). Аналитический учет по нему можно вести в разрезе номенклатуры, партий материалов в эксплуатации или по материально ответственным лицам.
Планом счетов такой забалансовый счет не предусмотрен, но организация вправе ввести его самостоятельно, упомянув об его открытии в учетной политике.
Пример «Приобретение малоценного имущества за плату»
Организация приобрела предмет мебели – шкаф, стоимостью 23 600 руб. в том числе НДС 3600 руб. Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета предусмотрен учет активов со сроком полезного использования свыше 12 месяцев и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу в составе материально-производственных запасов. Далее шкаф передается в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Источник
Расходы на модернизацию малоценного имущества (Мисникович Л.Н.)
Дата размещения статьи: 13.07.2014
На практике компании часто сталкиваются с ситуациями, когда ранее учтенное в качестве МПЗ имущество приходится модернизировать. При этом стоимость модернизации может значительно превышать первоначальную стоимость имущества и составлять существенную сумму. В данном случае возникает вопрос о бухгалтерском и налоговом учете операции по модернизации такого имущества. В частности, можно ли учесть расходы на модернизацию МПЗ единовременно в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией? Или же в данном случае создается новый объект, который включается в состав амортизируемого имущества?
Бухгалтерский учет
Нормы бухгалтерского учета не содержат прямых разъяснений по вопросу учета расходов на модернизацию малоценных объектов ОС, стоимость которых была включена в состав материальных расходов.
Согласно п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» затраты на модернизацию объекта ОС после ее окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта ОС.
———————————
Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
Зачастую на основании п. 5 ПБУ 6/01 и положений учетной политики компании относят малоценные объекты ОС к МПЗ (поскольку их стоимость составляет менее 40 000 руб.) и единовременно списывают расходы на их приобретение на затраты.
Учитывая то, что в бухгалтерском учете данный актив не был отражен в составе объектов ОС (а был учтен как МПЗ), компания осуществляет модернизацию МПЗ, а не основного средства. Следовательно, расходы на модернизацию такого объекта не должны учитываться по правилам ПБУ 6/01, то есть не должны увеличивать его первоначальную стоимость. К данному объекту с момента принятия его в состав МПЗ применяются правила ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» . При этом изменения фактической себестоимости МПЗ, по которой они были приняты к бухгалтерскому учету, законодательством не предусмотрено (п. 12 ПБУ 5/01).
———————————
Утверждено Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.
Следовательно, по мнению автора, нужно учесть расходы на модернизацию таких объектов в бухгалтерском учете в составе текущих расходов по обычным видам деятельности на дату подписания акта приема-сдачи выполненных работ (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» ) и отразить их на счетах учета затрат независимо от величины таких расходов. То есть договорная стоимость работ (без НДС), выполненных специализированной организацией, отражается по дебету счета 20 «Основное производство» (счета 25 «Общепроизводственные расходы») в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов ).
———————————
Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Налоговый учет
Затраты на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым, включаются в состав материальных расходов в полной сумме в момент его ввода в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
При этом нормы НК РФ не содержат прямых разъяснений по вопросу учета расходов на модернизацию малоценных объектов ОС, стоимость которых была включена в состав материальных расходов.
После проведения модернизации (реконструкции) организация может увеличить только стоимость объектов, являющихся ОС (п. 2 ст. 257 НК РФ). При этом понятие модернизации (реконструкции и др.) используется в гл. 25 НК РФ только применительно к ОС. Вновь вводимые в эксплуатацию после 01.01.2011 объекты ОС стоимостью менее 40 000 руб. для целей применения данной главы не признаются основными средствами. Следовательно, некорректно говорить о модернизации (реконструкции и др.) таких объектов. Так как актив изначально был учтен как МПЗ, его модернизация (реконструкция) не может привести к необходимости его перевода из МПЗ в состав ОС.
Основания для увеличения первоначальной стоимости указанного актива на сумму затрат на его модернизацию или реконструкцию отсутствуют, поскольку в налоговом (как и в бухгалтерском) учете стоимость МПЗ впоследствии не пересматривается. Соответственно, произведенные расходы, если они являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату подписания акта приема-сдачи выполненных работ (или на последнее число отчетного периода, в котором выполнены данные работы) (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Необходимо учитывать, что мнение Минфина относительно рассматриваемого вопроса в разных периодах было различным.
Согласно позиции, которую ведомство изложило в своих ранних Письмах от 09.06.2004 N 03-02-05/3/50, от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56, от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/169, в случае, если сумма понесенных расходов на модернизацию актива, ранее списанного в качестве материального расхода, составляет менее 10 000 руб., амортизируемое имущество не создается (п. 1 ст. 256 НК РФ). Расходы на модернизацию в этом случае учитываются в составе текущих расходов, если они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Если сумма расходов, понесенных на модернизацию объекта ОС, составляет более 10 000 руб., создается новый объект ОС, который согласно п. 1 ст. 256 НК РФ включается в состав амортизируемого имущества. Формируется первоначальная стоимость указанного объекта, равная сумме, затраченной на модернизацию (без учета первоначальной стоимости, списанной ранее в состав материальных расходов). Отметим, что в период подготовки данных разъяснений стоимостный критерий для признания имущества амортизируемым был установлен в размере 10 000 руб.
С 01.01.2011 стоимостный критерий для признания имущества амортизируемым изменился. Амортизируемым имуществом является имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ). Поэтому указанные выше Письма Минфина следует рассматривать с учетом данных изменений.
В своих более поздних письмах финансовое ведомство изменило свою позицию, исходя из которой, поскольку расходы на приобретение ОС первоначальной стоимостью менее 40 000 руб. (до 2011 г. — менее 20 000 руб., до 2008 г. — менее 10 000 руб.) списываются единовременно в состав материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ), расходы на модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) таких ОС (в любом размере) также подлежат включению в состав текущих расходов отчетного (налогового) периода. Если указанные расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, они могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Данная позиция изложена в Письмах Минфина России от 04.10.2010 N 03-03-06/1/624, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173, от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74, от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16, от 26.11.2008 N 03-03-06/1/651. Финансовое ведомство и ранее в некоторых своих письмах придерживалось данного мнения (Письма от 19.12.2007 N 03-03-06/1/879, от 07.05.2007 N 03-03-06/1/266). При этом столичные налоговики в ряде разъяснений поддерживают позицию финансового ведомства (Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102337@).
Судебная практика по данному вопросу немногочисленна. В Постановлении от 30.10.2013 N 09АП-28615/2013 по делу N А40-172861/12 Девятый арбитражный апелляционный суд, сославшись на данные разъяснения Минфина, подтвердил возможность единовременного учета расходов на реконструкцию в аналогичной ситуации (Постановлением ФАС МО от 17.02.2014 N Ф05-77/2014 данное Постановление оставлено без изменения).
С учетом вышеизложенного компания вправе единовременно учесть расходы на модернизацию малоценного имущества в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Однако нельзя исключить претензии со стороны налоговых органов как в случае единовременного списания расходов на модернизацию, так и в случае их списания путем начисления амортизации, поскольку контролирующие органы в каждом из указанных вариантов могут занять позицию, противоположную выбранной компанией.
Итак, правила как бухгалтерского, так и налогового учета не уточняют порядок отражения расходов на модернизацию в случае, когда малоценное ОС было учтено в качестве МПЗ и его стоимость была единовременно списана на расходы.
По мнению автора, расходы на модернизацию такого имущества следует учесть в бухгалтерском учете в составе текущих расходов по обычным видам деятельности на дату подписания акта приема-сдачи выполненных работ.
Для целей налогового учета произведенные расходы, если они являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, могут быть единовременно учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату подписания акта приема-сдачи выполненных работ (или на последнее число отчетного периода, в котором проведены данные работы). При этом нельзя полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов.
Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
Вернуться на предыдущую страницу
Источник