Ремонт оборудования: бухгалтерский и налоговый учет
«Финансовая газета», N 50, 2003
Оборудование, используемое на производственном предприятии, может сломаться в процессе работы. Время от времени работники предприятия должны проводить осмотр оборудования, его профилактику, замену испорченных деталей и узлов. Расходы на такие мероприятия можно списывать на основании фактически израсходованных материалов и средств. Для покрытия данных расходов также может быть создан специальный резерв. Порядок проведения ремонта и его учета отражается в учетной политике организации.
Списание расходов на ремонт по факту
Этот способ подходит для небольших предприятий, у которых не так много основных средств. В этом случае расходы на его ремонт также невелики, поэтому их можно списывать на затраты в том отчетном периоде, в котором произведен ремонт.
В бухгалтерском учете расходы по ремонту оборудования отражаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы». В целях налогообложения прибыли они рассматриваются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, на основании ст.260 НК РФ и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Такие расходы уменьшают налогооблагаемый доход предприятия в том отчетном периоде, в котором они были произведены. Заметим, что в регистрах налогового учета предприятие должно сгруппировать расходы на ремонт оборудования по отдельным элементам, например стоимость запасных частей и материалов, расходы на оплату труда рабочих-ремонтников, услуги сторонних организаций (ст.324 НК РФ).
Пример. В сентябре 2003 г. организация отремонтировала линию по сборке из комплектующих компьютеров. При этом было потрачено 200 000 руб. (с учетом НДС), в том числе:
использованы запчасти и материалы на сумму 150 000 руб.;
начислена зарплата рабочим с учетом ЕСН и отчислений в ФСС РФ на страхование от несчастных случаев на производстве — 35 000 руб.;
оплачены услуги сторонней ремонтной организации — 15 000 руб. (в том числе НДС 2500 руб.).
В бухгалтерском учете организации необходимо сделать следующие записи:
Дебет 25, Кредит 10 — 150 000 руб. — использованы для ремонта запчасти и материалы,
Дебет 25, Кредит 70 (69) — 35 000 руб. — начислена зарплата рабочим с учетом ЕСН и отчислений в ФСС РФ на страхование от несчастных случаев на производстве,
Дебет 25, Кредит 60 — 12 500 руб. (15 000 — 2500) — отражены расходы на услуги сторонней ремонтной организации,
Дебет 19, Кредит 60 — 2500 руб. — отражен НДС,
Дебет 60, Кредит 51 — 15 000 руб. — оплачены услуги сторонней ремонтной организации,
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19 — 2500 руб. — возмещен из бюджета НДС по ремонтным расходам.
В сентябре 2003 г. организация может уменьшить налогооблагаемую прибыль на 197 500 руб. (150 000 + 35 000 + 12 500), если сумма расходов на ремонт основных средств в налоговом и бухгалтерском учете совпадает. Если данное условие не выполнено, то организация может уменьшить свою налогооблагаемую прибыль на сумму расходов по ремонту, которая отражена у нее в налоговом учете.
Списание расходов на ремонт оборудования за счет резерва
Чтобы равномерно списывать затраты на ремонт основных средств на расходы, предприятие может создать специальный резерв в бухгалтерском и налоговом учете. В бухгалтерском учете резерв на ремонт основных средств можно создавать в соответствии с п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). А в целях налогообложения прибыли резерв на ремонт основных средств разрешено создавать согласно п.3 ст.260 НК РФ (более подробно механизм создания резерва описан в ст.324 НК РФ).
Так, величина создаваемого резерва зависит от:
совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало того года, в котором создается резерв;
норматива отчислений в резерв исходя из периодичности ремонта и его сметной стоимости.
Сумма резерва не должна превышать среднюю величину расходов на ремонт за последние три года. Поэтому налогоплательщику следует установить норматив отчислений в резерв как частное от деления средней величины расходов на ремонт за последние три года на стоимость амортизируемых основных средств. Отчисления в резерв, определенные подобным образом, относятся на расходы равными долями на последний день отчетного периода.
Пример. Конфетная фабрика регулярно создает резерв на ремонт оборудования. Первоначальная стоимость амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию после 1 января 2002 г., составила 9 600 000 руб.
Сумма фактических расходов на ремонт за последние три года составила:
в 2000 г. — 564 000 руб.;
в 2001 г. — 405 800 руб.;
в 2002 г. — 500 100 руб.
В среднем за три последних года сумма фактических расходов на ремонт составила:
(564 000 руб. + 405 800 руб. + 500 100 руб.) : 3 = 489 967 руб.
Исходя из этого фабрика установила в своей учетной политике норматив отчислений в резерв на ремонт в размере 5,10% (489 967 руб. / 9 600 000 руб. х 100%). Отчетным периодом по налогу на прибыль у фабрики является месяц. Значит, на последний день каждого месяца она будет списывать на расходы по 40 800 руб. (9 600 000 руб. х 5,10% : 12 мес.).
Если предприятие планирует провести долгосрочный капитальный ремонт основных производственных фондов и оборудования, требующий значительных затрат в течение не одного года, то предельный размер отчислений в резерв можно будет увеличить на сумму, необходимую для капитального ремонта в текущем году.
В большинстве случаев сумма фактических затрат на ремонт основных производственных фондов не совпадает с суммой, которая была зарезервирована на эти цели. Если у предприятия возникает перерасход, то его следует списать на затраты по состоянию на 31 декабря текущего года. Если же часть резерва, наоборот, не использована, то остаток нужно включить в доходы предприятия.
Пример. Руководство швейной фабрики решило создать резерв на ремонт швейного оборудования. Сумма фактических расходов на ремонт за последние три года у предприятия составила:
в 2000 г. — 96 950 руб.;
в 2001 г. — 203 500 руб.;
в 2002 г. — 170 500 руб.
В среднем за три года на ремонт израсходовано:
(96 950 руб. + 203 500 руб. + 170 500 руб.) : 3 = 156 983 руб.
Первоначальная стоимость амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на 1 января 2002 г., составила 1 480 000 руб. Таким образом, размер отчислений в резерв на фабрике был установлен в размере:
10,60% = 156 983 руб. : 1 480 000 руб. х 100%.
Отчетным периодом для фабрики является месяц. Поэтому ежемесячно в налоговом учете на расходы относили по 13 073 руб. (1 480 000 руб. х 10,60% : 12 мес.).
В бухгалтерском учете швейная фабрика решила формировать резерв на ремонт основных средств в том же размере, что и в налоговом учете. Для этого ежемесячно в бухгалтерском учете следует делать следующую запись:
Дебет 25, Кредит 96, субсчет «Резерв на ремонт основных средств» — 13 073 руб. — отчислены средства в резерв на ремонт основных средств.
В сентябре 2002 г. швейная фабрика отремонтировала небольшую часть швейного оборудования, потратив на это 110 000 руб. (расходы в бухгалтерском и налоговом учете совпадают), в том числе:
запчасти и материалы — 90 000 руб.;
зарплата рабочим с учетом ЕСН и отчислений в ФСС РФ на страхование от несчастных случаев на производстве — 14 000 руб.;
услуги ремонтной организации — 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.).
В бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:
Дебет 96, субсчет «Резерв на ремонт основных средств», Кредит 10 — 90 000 руб. — использованы для ремонта запчасти и материалы,
Дебет 96, субсчет «Резерв на ремонт основных средств», Кредит 70 (69) — 14 000 руб. — начислена зарплата рабочим с учетом ЕСН и отчислений в ФСС РФ на страхование от несчастных случаев на производстве,
Дебет 96, субсчет «Резерв на ремонт основных средств», Кредит 60 — 5000 руб. (6000 — 1000) — отражены расходы на услуги сторонней ремонтной организации,
Дебет 19, Кредит 60 — 1000 руб. — отражен НДС,
Дебет 60, Кредит 51 — 6000 руб. — оплачены услуги сторонней ремонтной организации,
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19 — 1000 руб. — возмещен из бюджета НДС по ремонтным расходам.
Предположим, что других ремонтов в 2003 г. фабрика не проводила, т.е. на конец года она не использовала средства резерва в размере:
47 876 руб. = 13 073 руб. х 12 мес. — (110 000 руб. — 1000 руб.).
Этот остаток 31 декабря 2003 г. будет отражен в учете записью:
Дебет 96, субсчет «Резерв на ремонт основных средств», Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» — 47 876 руб. — списан неиспользованный резерв.
Фабрика должна включить 47 876 руб. в расчет своей налогооблагаемой прибыли.
Если предприятие создает резерв сразу на несколько лет, то ему не нужно в конце года включать остаток этого резерва в доходы, увеличивая налогооблагаемую прибыль. Этот остаток будет переноситься на следующий год.
Источник
Расходы на ремонт: учет и налогообложение
С введением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ изменился порядок отнесения расходов на проведение ремонта основных средств для целей налогообложения. В недавно изданных Методических рекомендациях по налогу на прибыль МНС России дало разъяснения по ряду вопросов, связанных с этими изменениями. В статье мы прокомментируем их, а также расскажем, как нужно вести налоговый и бухгалтерский учет расходов на ремонт основных средств.
В соответствии со статьей 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств относятся к числу прочих. В зависимости от вида деятельности, которую осуществляет организация, эти расходы могут признаваться в периоде их осуществления как в полном размере, так и в пределах определенного норматива.
Полностью учитывают фактические затраты на ремонт основных средств при расчете налогооблагаемой прибыли текущего периода организации промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезических и гидрометеорологических служб, а также жилищно-коммунального хозяйства. На это указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 260 НК РФ.
МНС России в Методических рекомендациях * указал, какие организации признают в текущем периоде расходы на ремонт в пределах 10 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств. Сюда относятся:
- организации водного хозяйства;
- организации торговли и общественного питания;
- сбытовые, снабженческие и заготовительные организации;
- организации информационно-вычислительного обслуживания;
- организации бытового обслуживания населения;
- организации здравоохранения, социального обеспечения, физической культуры и спорта;
- организации народного образования, науки и научного обслуживания;
- организации культуры и искусства;
- кредитные и страховые организации;
- прочие организации сферы материального производства.
* Методические рекомендации по применению главы 25 НК РФ, утвержденные приказом Минфина России от 26.02.2002 № БГ-3-02/98.
Если у указанных организаций фактические затраты на ремонт превышают 10 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, то они будут включаться в состав прочих расходов:
— равномерно в течение пяти лет (при ремонте основных средств, которые входят в состав четвертой-десятой амортизационных групп);
— равномерно в течение срока полезного использования (при ремонте основных средств, которые входят в состав первой-третьей амортизационных групп).
Пример 1
ООО «Презент» занимается розничной торговлей продуктами питания. В 2002 году оно потратило на ремонт здания магазина (10-я амортизационная группа) — 1 200 000 рублей (в том числе НДС — 200 000 рублей). Первоначальная стоимость основных средств общества — 8 700 000 рублей.
В 2002 году ООО «Презент» может при определении налогооблагаемой прибыли включить в состав прочих расходов затраты на ремонт в сумме:
8 700 000 рублей х 10% = 870 000 рублей.
Фактические затраты общества на ремонт превысили норматив на 130 000 рублей (1 200 000 — 200 000 — 870 000).
Соответственно, в течение следующих пять лет ООО «Презент» сможет ежегодно учитывать в составе прочих расходов:
130 000 рублей : 5 лет = 26 000 рублей.
Особенности налогового учета расходов на ремонт
В Методических рекомендациях указано, что по основным средствам, входящим в 1-3 амортизационные группы, организации должны вести аналитический учет сумм расходов на ремонт по каждому объекту. При этом МНС России сослалось на требования статьи 324 НК РФ. По основным средствам, входящим в 4-10 амортизационные группы, аналитический учет расходов на ремонт ведется в общем по всей их совокупности.
МНС России рекомендует организациям при определении затрат на ремонт, подлежащих учету в составе прочих расходов в отчетном периоде, придерживаться следующей методики. Налогоплательщик должен:
- В течение налогового периода определять расходы на ремонт нарастающим итогом.
- Учитывать такие расходы отдельно по каждому основному средству из первой-третьей амортизационных групп и отдельно по всей совокупности основных средств, входящих в четвертую-десятую амортизационные группы.
- В конце отчетного (налогового) периода определять первоначальную (восстановительную) стоимость всех основных средств и 10 процентов от нее. Если фактические затраты на ремонт больше последнего показателя, то при расчете налоговой базы текущего периода принимается этот показатель, а если меньше — фактические расходы.
- Если фактически понесенные расходы на ремонт больше 10 процентов от стоимости основных средств, то сумма такого превышения должна быть распределена между объектами основных средств, которые входят в первую-третью амортизационные группы, и всей совокупностью основных средств из четвертой-десятой амортизационных групп. Эти действия производятся на основании первичных учетных документов, в которых отражаются данные о расходах на ремонт по каждому основному средству.
МНС России отмечает, что если на основе указанных документов установить долю фактических расходов по каждому объекту в общей сумме расходов на ремонт невозможно, то это можно сделать расчетным путем. Для этого нужно определить долю стоимости (первоначальной или восстановительной) отремонтированного основного средства (объектов из четвертой-десятой амортизационных групп) в общей стоимости отремонтированных основных средств. - Суммы расходов на ремонт, которые не могут быть признаны при расчете облагаемой прибыли текущего периода (сумма превышения), должны быть по его окончании перенесены в регистр «Учет расходов будущих периодов». При этом в нем должны быть определены сроки, в течение которых суммы таких сверхнормативных расходов на ремонт будут учтены в составе прочих расходов.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1. В этом случае регистр налогового учета «Расчет расходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущих периодах» будет выглядеть следующим образом:
№п/п | Дата прове-дения рас- чета | Общая сумма расхо- дов на ремонт основ- ных средств отчет-ного пери- ода | Первона-чальная стои- мость аморти-зируе- мого иму- щества | Предель-ная сумма расхо- дов на ремонт отчетн. периода | Сумма превы- шения вели- чины расхо- дов на ремонт над норми-руемой | Коэффи-циент для опреде-ления суммы сверх-норма-тивных расхо- дов | Объект основ- ных средств | Сумма расхо- дов на ремонт за отчет-ный период | Сумма превы-шения расхо- дов на ре- монт над норма-тивом | Сумма расхо- дов на ремонт теку-щего периода | Коли-чество меся- цев до конца начис- ления амор- тиза- ции по ремон-тируе- мому объек- ту * |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 |
1. | 31.12. 2002 | 1 000 000 | 8 700 000 | 870 000 | 130 000 | 0,13 | здание | 1 000 000 | 130 000 | 870 000 | — |
. |
* Заполняется по основным средствам 1-3 амортизационных групп.
Бухгалтерский учет расходов на ремонт
В соответствии с пунктом 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н, затраты на ремонт основных средств отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся.
На это же указано в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденном приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н (далее — ПБУ 10/99). В частности, в пункте 7 этого документа сказано, что расходы на поддержание в исправном состоянии машин, оборудования и других основных средств относятся к расходам по обычным видам деятельности. Сюда входят и расходы на ремонт основных средств. При этом в соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Таким образом, в бухгалтерском учете, в отличие от налогового, расходы на ремонт полностью относятся к расходам по обычным видам деятельности того периода, в котором они были фактически понесены.
Напомним, что организации могут осуществлять ремонт собственными силами или привлечь сторонние организации.
В первом случае все затраты на ремонтные работы учитываются на счете 23 «Вспомогательные производства». Сюда относятся стоимость использованных материалов и запчастей, оплата труда рабочих и т. д. После окончания ремонтных работ, все затраты списываются на счета учета издержек производства и обращения.
Пример 3
ОАО «Шатура» отремонтировало здание цеха по производству мебели собственными силами.
Для ремонта использованы материалы стоимостью 27 000 рублей (без НДС). Работникам начислена заработная плата — 18 000 рублей. С нее удержан ЕСН: 18 000 рублей х 35,6% = 6408 рублей.
В учете ОАО «Шатура» сделаны проводки:
ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 10
— 27 000 рублей — списаны материалы, использованные для ремонта;
ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 70
— 18 000 рублей — начислена заработная плата работникам, занимавшимся ремонтом;
ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 69
— 6408 рублей — начислен ЕСН по заработной плате занятых ремонтом работников;
ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 23
— 51 408 рублей (27 000 + 18 000 + 6408) — отнесены на себестоимость затраты на ремонт.
Если ремонт основных средств проводила сторонняя организация (подрядчик), то все затраты на ремонт следует отнести непосредственно на счета учета издержек производства и обращения. При этом уплаченный подрядчику НДС может быть предъявлен к вычету.
Пример 4
ЗАО «Марс» заключило с другой организацией договор о ремонте помещения склада. Стоимость ремонта составила 90 000 рублей (в том числе НДС — 15 000 рублей).
В учете ЗАО «Марс» сделаны проводки:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60
— 75 000 рублей — отнесена на издержки стоимость ремонта;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 15 000 рублей — учтен НДС, относящийся к стоимости выполненных ремонтных работ;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 90 000 рублей — оплачены услуги подрядчика;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
— 15 000 рублей — предъявлен к вычету НДС, уплаченный подрядчику по ремонтным работам.
Кроме того, фактические расходы на ремонт в бухгалтерском учете могут относиться на созданный ранее ремонтный фонд (резерв расходов на ремонт). Информация о состоянии и движении его средств отражается на отдельном субсчете счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
Суммы ежемесячных отчислений в этот фонд учитываются по кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и издержек обращения:
ДЕБЕТ 20 (23, 25, 44 …) КРЕДИТ 96 субсчет «Ремонтный фонд»
— произведены отчисления в ремонтный фонд.
Фактические расходы на ремонт списываются в дебет счета 96 с кредита счетов учета расчетов с подрядчиками, персоналом, вспомогательными производствами и т. д.:
ДЕБЕТ 96 субсчет «Ремонтный фонд» КРЕДИТ 23 (69, 70, 76 …)
— отражены фактические затраты на ремонт основных средств.
Излишне зарезервированные в ремонтном фонде суммы в конце года сторнируются. Исключение из этого правила — случай, когда организация проводит длительные ремонтные работы, большая часть которых должна быть выполнена в следующем за отчетным году:
ДЕБЕТ 20 (23, 25, 44 …) КРЕДИТ 96 субсчет «Ремонтный фонд» |
— сторнирована неиспользованная сумма ремонтного фонда.
М.В. Скороходов, эксперт АГ «РАДА»
Материал предоставлен Аналитической группой «РАДА»
Источник